Zagraniczna spółka kontrolowana (CFC) – polskie regulacje w 2021

W polskim systemie prawnym opodatkowanie CFC (ang. Controlled Foreign Corporation) zostało po raz pierwszy uregulowane w styczniu 2015 roku. Od tego momentu przepisy podlegają praktycznie corocznej zmianie. Definicja zagranicznej jednostki kontrolowanej zawarta jest w dwóch ustawach: Ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT) oraz Ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (CIT).

Od 1 stycznia 2019 roku katalog podmiotów objętych regulacją został rozszerzony, w związku z czym zmieniono także jego nazewnictwo z “zagranicznych spółek kontrolowanych” na “zagraniczne jednostki kontrolowane”.

Należy podkreślić, że kryteria opodatkowania CFC dotyczą obecnie wszystkich zagranicznych jednostek niezależnie od wielkości ich przychodu. Ustawodawca przewidział trzy różne przypadki, które na podstawie miejsca rejestracji lub zarządu lub siedziby lub położenia jednostki, prowadzą do powstania CFC.

Jakie przypadki prowadzą do powstania CFC?

Pierwszy dotyczy jednostki, która posiada miejsce rejestracji lub zarządu lub siedziby lub położenia na terytorium kraju, który został wymieniony w rozporządzeniu Ministra Finansów jako stosujący szkodliwą konkurencję podatkową np. Księstwo Monako, Republika Malediwów, Hongkong.

Drugi przypadek odnosi się do jednostki, która posiada miejsce rejestracji lub zarządu lub siedziby lub położenia na terytorium kraju, który nie został zakwalifikowany w rozporządzeniu Ministra Finansów jako stosujących szkodliwą konkurencję podatkową, z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej stanowiącej podstawę do uzyskania informacji od jej organów podatkowych, w szczególności UPO (umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania), albo Unia Europejska nie ratyfikowała takiej umowy.

Trzeci przypadek ma zastosowanie, jeżeli kraj miejsca rejestracji lub zarządu lub siedziby lub położenia jednostki nie został zakwalifikowany jako stosujący szkodliwą konkurencję podatkową oraz Polska lub Unia Europejska ratyfikowały z nim stosowne umowy międzynarodowe. W tym przypadku Art. 24a ust. 3 pkt. 3 ustawy CIT oraz art. 30f ust. 3 pkt. 3 ustawy PIT określa trzy warunki, które muszą zostać spełnione łącznie, aby podmiot mógł zostać uznany za zagraniczną jednostkę kontrolowaną.  Polska posiada obecnie 90 umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, będzie to więc najczęściej analizowany przez podatników przypadek.

Czy jednostka zagraniczna mająca siedzibę na terytorium UE będzie stanowiła CFC?

Muszą zostać spełnione łącznie trzy warunki, aby podmiot mógł zostać uznany za zagraniczną jednostkę kontrolowaną.

Warunek I

Podatnik samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi musi posiadać ponad 50% udziału w kapitale lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50% prawa do uczestnictwa w zysku lub sprawować kontrolę faktyczną nad jednostką zagraniczną.

Przykład:

Polska osoba fizyczna posiada 30% udziałów zagranicznej spółki kapitałowej, 30% posiada również żona pierwszego udziałowca. -> warunek spełniony

Polska spółka z o.o. posiada 50% udziałów zagranicznej spółki kapitałowej, pozostałe 50% jest własnością niepowiązanej osoby fizycznej -> warunek nie został spełniony

Warunek II

Co najmniej 33% przychodów jednostki zagranicznej musi pochodzić ze źródeł pasywnych, które zostały wymienione w art. 24a ust. 3 pkt. 3 lit. c ustawy CIT oraz art. 30f ust. 3 pkt. 3 lit. c ustawy PIT:

• z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych,
• ze zbycia udziałów (akcji),
• z wierzytelności,
• z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,
• z części odsetkowej raty leasingowej,
• z poręczeń i gwarancji,
• z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,
• ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,
• z działalności ubezpieczeniowej, bankowej lub innej działalności finansowej,
• z transakcji z podmiotami powiązanymi, w przypadku gdy jednostka nie wytwarza w związku z tymi transakcjami wartości dodanej pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Stanowią więc one katalog zamknięty.

Obrót walutami wirtualnymi nie jest został więc wskazany przez ustawodawcę. Nie zawiera on się w pojęciu instrumentu finansowego

Przykład:

Zagraniczna jednostka prowadzi działalność polegającą na świadczeniu usług spedycyjnych, spółka nie pozyskuje dochodów z innych źródeł. -> warunek nie został spełniony.

Zagraniczna jednostka pełni rolę holdingową, jej przychody pochodzą wyłącznie z dywidend wypłacanych przez kontrolowane podmioty. -> warunek został spełniony.

Warunek III

Faktycznie zapłacony przez jednostkę zagraniczną podatek dochodowy w państwie jej rejestracji nie może być on niższy niż podatek dochodowy od osób prawnych (CIT), który byłby należny od tej jednostki, gdyby była polskim podatnikiem. Przy czym ustawodawca zastrzegł, że jako podatek faktycznie zapłacony rozumie się taki podatek, który nie podlega zwrotowi czy też odliczeniu w jakiejkolwiek formie, w tym na rzecz innego niż jednostka podmiotu.

Ocena tego warunku jest najbardziej nieostra i indywidualna w zależności od kraju jednostki zagranicznej oraz rodzaju prowadzonej przez nią działalności. Pełna analiza obciążeń podatkowych w Polsce działalności tej jednostki, wymagałaby dokonania zaksięgowania całego jej roku podatkowego zgodnie z polskimi zasadami. Wydawane przez polskie organy skarbowe interpretacje indywidualne ? często są różne przy stosunkowo podobnych stanach faktycznych.

Niniejszy artykuł nie stanowi porady podatkowej, rachunkowej lub prawnej. W szczególności poruszone w nim kwestie wymagają uprzedniej, dokładnej analizy rachunkowej, podatkowej i prawnej. Informacje w nim zawarte mają na celu dostarczenie ogólnych informacji i nie stanowią wyczerpującego przedstawienia tematów. Jako taki artykuł nie może być wykorzystywana w żadnym innym celu.